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Pago del ISR, consideraciones internacionales

Pago del ISR, consideraciones internacionales
octubre 31
2019

La redacción del nuevo clausulado es confusa y da lugar a distintas interpretaciones, razón por la que habrá que estar atentos a sus discusiones en el congreso. 

En el Paquete Económico 2020 que el ejecutivo federal presentó el 8 de septiembre al Congreso de la Unión, se contempla una serie de modificaciones a la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) en materia de tributación internacional.

La propuesta de reforma se turnó a la Cámara de Diputados para su análisis y posterior discusión en la Cámara de Senadores, razón por la que, durante el proceso legislativo, es posible que se realicen distintas adecuaciones al texto inicial.

Conforme a lo establecido en la exposición de motivos de la citada propuesta, se plantean modificaciones a las disposiciones fiscales con la intención de adoptar e implementar algunas medidas señaladas en el proyecto contra la Erosión de la Base Imponible y el Traslado de Beneficios (BEPS, por sus siglas en inglés), mismas que, de ser aprobadas, tendrán un impacto significativo en las operaciones transfronterizas entre México y otras jurisdicciones.

A manera de recordatorio, el proyecto BEPS elaborado por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE) busca combatir las estrategias de planeación fiscal internacional agresiva, utilizadas para trasladar de manera artificial los beneficios económicos a jurisdicciones de escasa o nula tributación. A través del presente artículo se abarcan, de manera general, los conceptos de tributación internacional de mayor relevancia previstos en la Reforma Fiscal.

1. CONCEPTOS NO DE DUCIBLES POR ADECUACINES BEPS

Con la justificación de adoptar las acciones del proyecto BEPS, se contemplan medidas para limitar diversas deducciones que pudieran erosionar la base fiscal en el país, las cuales seguramente impactarán a sociedades mexicanas que formen parte de grupos multinacionales e incluso nacionales.

a) Intereses
Se contempla una nueva limitante para la deducibilidad de intereses devengados a cargo de una persona moral mexicana, a partir del 1.° de enero de 2020. Según la propuesta, se pretende limitar la deducción de los intereses netos (que corresponde a la diferencia entre los nominales a cargo de una persona moral y los generados a favor), cuando estos excedan 30% de la utilidad fiscal neta ajustada del ejercicio (similar a un indicador fiscal de beneficio antes de intereses, impuestos, depreciaciones y amortizaciones, EBITDA, por sus siglas en inglés).

Se contempla una regla de minimis que permite que los primeros 20 millones de pesos de intereses de una persona moral independiente, o de manera agregada de todas las personas morales que pertenezcan a un mismo grupo, califiquen como deducibles. Asimismo, se exceptúan de la restricción los intereses derivados de deudas contratadas para financiar obras de infraestructura pública y construcciones en territorio nacional, así como el financiamiento de proyectos relacionados con hidrocarburos o electricidad, entre otros.

Sin lugar a dudas, esta reforma limitará la capacidad de crecimiento de las empresas mexicanas mediante la captación de deuda, al dejar de ver que México es un país importador de capital. Incluso cuando la legislación ya cuenta con distintas medidas que limitan la deducción de intereses, como las reglas de capitalización delgada y créditos respaldados.

Es criticable que la citada disposición castigue a los intereses,independientemente de la naturaleza de la deuda del que deriven. Es decir,incluso afectará a pasivos contratados con partes independientes, ya sean mexicanas o extranjeras, como pudieran ser los créditos bancarios, cuando es evidente que en esos casos no existe el elemento de planeación fiscal que pretende atacar la propuesta de reforma.

Hay casos evidentes que se verán afectados por las medidas, por ejemplo, cuando una sociedad holding (con la función de tener o administrar la propiedad de otras compañías) o subholding mexicana contrate deuda, puesto que sus ingresos son dividendos de sus subsidiarias, no les representan un ingreso acumulable para efectos fiscales y, consecuentemente, no les generan una utilidad neta fiscal ajustada.

b) Pagos a Refipres
Se pretende considerar como un concepto no deducible a aquellos pagos que realice una persona moral mexicana a una parte relacionada cuando los ingresos de la contraparte estén sujetos a Regímenes Fiscales Preferentes (Refipres). Esta limitante aplica igual si se trata de pagos recibidos de manera indirecta por una parte relacionada sujeta a Refipres, a través algún tipo de acuerdo estructurado. Se exceptúa de la limitante a los pagos que deriven del ejercicio de la actividad empresarial del receptor, cuando demuestre que cuenta con el personal y los activos necesarios.También se exceptúa cuando el pago esté gravado de manera indirecta para el receptor bajo las reglas de los Refipres o las nuevas normas de figuras y entidades transparentes.

Para estos efectos, se debe recordar que los ingresos sujetos a Refipres son los generados por un vehículo extranjero que no estén gravados fuera del país o lo estén con un impuesto sobre la renta inferior a 75% del que se causaría y pagaría en México.

Resulta cuestionable que la propuesta de reforma limite la deducción de las erogaciones pagadas a Refipres, incluso cuando estén determinadas a valores de mercado, como antes contemplaba la LISR. El hecho de tratarse de contraprestaciones a valores de mercado, convalida la razonabilidad y sustento de los conceptos correspondientes.

c) Mecanismos híbridos
La propuesta de reforma también contempla como conceptos no deducibles a aquellos pagos que realice una persona moral mexicana y que, a su vez, sean deducibles para un miembro del mismo grupo o para el mismo contribuyente en un país donde, de igual forma, sea considerado residente fiscal; es decir, cuando tenga residencia dual. Esto, salvo que se hubiese acumulado el ingreso asociado en el país en que se trate.

2. CONCEPTO DE ESTABLECIMIENTO PERMANENTE

Con la intención de adoptar lo previsto en la Acción 7 del Proyecto BEPS, se realizan adecuaciones a la definición de establecimiento permanente, sobre todo para abarcar supuestos en los que se actúa a través de agentes que no califican como independientes y que tienen facultades para operar por cuenta del residente en el extranjero. Para esto, se señala que se cuenta con un establecimiento permanente en México cuando el agente desempeña el rol principal en la conclusión de contratos celebrados por el residente en el extranjero, y estos se celebran a nombre o por cuenta del mismo.

De igual forma, se señala que el listado de actividades contenidas en la LISR,que históricamente han sido excepciones a la constitución de un establecimiento permanente, ahora deben tener la condición de carácter preparatorio o auxiliar para las actividades empresariales del residente en el extranjero.

En la misma línea, la propuesta de reforma pretende evitar que los residentes en el extranjero fragmenten una operación de negocios en varias actividades, a efecto de argumentar que tienen la naturaleza de auxiliar o preparatoria, para evitarla constitución de un establecimiento permanente en territorio nacional. En resumen, se amplían los supuestos contemplados en la legislación doméstica para la generación de un establecimiento permanente en México. Por lo anterior, será importante atender al Tratado Fiscal que en su caso resulte aplicable al residente en el extranjero, en lo que se refiere al clausulado relativo sobre el establecimiento permanente y que pudiera tener diferencias respecto a la legislación local.

3. ACREDITAMIENTO DEL ISR EXTRANJERO

Se pretende limitar el acreditamiento de impuestos pagados en el extranjero,cuando el mismo se hubiese acreditado en otro país o jurisdicción, en ciertos supuestos. Lo anterior, salvo que como regla general se hubiese acumulado el ingreso correspondiente en la jurisdicción extranjera.

4. REGÍMENES FISCALES PREFERENTE (REFIPRES)

De manera poco clara, a través de una redacción que deja mucho que desear, se pretende modificar de manera substancial la formación de Refipres, para regular de manera independiente a las entidades extranjeras transparentes fiscales y las figuras jurídicas extranjeras. Se prevé que estos vehículos podrían quedar gravados como si se tratara de personas morales residentes en México, cuando los mismos tengan residencia fiscal en el país conforme a las disposiciones del Código Fiscal de la Federación (CFF).

Conforme al nuevo esquema, se definen los casos en los cuales los residentes en México deberán pagar impuestos por inversiones que mantengan en el extranjero a través de entidades extranjeras y figuras jurídicas que califiquen como transparentes fiscales en su país, a fin de que la atribución de ingresos y gastos se realice también para efectos hacendarios en el país.

Desafortunadamente, la redacción del nuevo clausulado es confusa y da lugar a distintas interpretaciones respecto del alcance y efectos, razón por la cual habrá que estar atentos a las discusiones en el Congreso de la Unión y las adecuaciones que se pudieran realizar para identificar el impacto final de la normativa.

C.P.C. René Meza Aragón
De la comisión Fiscal Internacional del Colegio
Socio de Chevez, Ruiz, Zamarripa y Cía.
rmeza@chevez.com.mx


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