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Enajenaciones a plazos: Efectos de la Reforma Fiscal

Enajenaciones a plazos: Efectos de la Reforma Fiscal
febrero 28
16:12 2014

Las personas morales residentes en México deberán conocer las modificaciones en materia del ISR para llevar a cabo enajenaciones a plazos.

El 11 de diciembre de 2013 se publicó en el Diario Oficial de la Federación (DOF) el Decreto por el que se expide la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR). Entre los cambios derivados de la expedición de la nueva LISR, a partir del ejercicio fiscal de 2014 se elimina la opción que permitía a las personas morales residentes en México, que realizaran enajenaciones a plazo en los términos previstos en el Código Fiscal de la Federación (CFF), considerar como ingreso obtenido en el ejercicio únicamente la parte del precio cobrado durante el mismo, en lugar de la totalidad del precio pactado por la enajenación correspondiente.

El objetivo de este artículo es explicar los aspectos más relevantes en materia de Impuesto Sobre la Renta (ISR), que deberán tomar en cuenta las personas morales residentes en México, que lleven a cabo enajenaciones a plazo; así como algunos puntos a tomar en cuenta para aquellos contribuyentes que hubieran realizado operaciones de este tipo con anterioridad al primero de enero de 2014.

[a] Generalidades. De conformidad con lo establecido en la Exposición de Motivos de la Iniciativa del Ejecutivo Federal que propuso la expedición de la nueva LISR, la opción que se eliminó distorsionaba la base del ISR, provocando inequidad respecto al resto de los sectores de contribuyentes, con la consecuente reducción y diferimiento del citado impuesto.

Las razones del Ejecutivo Federal pueden ser cuestionables, si se toma en cuenta que las enajenaciones a plazo debían hacerse con el público en general para poder aplicar la opción de diferimiento a cobro, situación que no afecta el principio de la simetría fiscal y que en diversas ocasiones el Ejecutivo Federal y el Poder Legislativo también han invocado para justificar otras modificaciones a los ordenamientos fiscales. En efecto, si se toma en cuenta la naturaleza de la contraparte que participa en este tipo de operaciones (público en general), estos últimos no reconocen una deducción como consecuencia de su participación en las enajenaciones a plazo.

Es evidente que la eliminación de la opción mencionada afectará de manera importante a distintos contribuyentes y sectores que recurrentemente realizan enajenaciones a plazo con el público en general, en virtud de que tendrán que anticipar el reconocimiento de sus ingresos para efectos del ISR.

Adicionalmente, estos contribuyentes deberán cumplir con los requisitos que resultan aplicables para la deducción de los créditos incobrables, cuyo cumplimiento resulta complicado y costoso si se parte de la base de que son operaciones que se llevan a cabo con el público en general.

[b] Reglas de transición. La fracción XI de las Disposiciones Transitorias de la nueva LISR establece que aquellos contribuyentes que hubieran celebrado enajenaciones a plazo hasta el 31 de diciembre de 2013, respecto de las cuales hubieran optado por acumular únicamente la parte del precio efectivamente cobrado y que aún tengan cantidades pendientes de acumular, por todas esas enajenaciones deberán continuar aplicando las disposiciones de la LISR abrogada, hasta en tanto acumulen la cantidad pendiente de cobro del precio pactado.

Con el objetivo de minimizar el impacto en el flujo de efectivo de los contribuyentes, se prevé que el ISR que se derive de la acumulación de las cantidades que se cobren a partir de 2014 por las enajenaciones a plazo celebradas hasta el 31 de diciembre de 2013, se podrá enterar en dos partes iguales: 50% en el ejercicio en que se acumule el ingreso y 50% restante en el ejercicio siguiente. El ISR correspondiente a 50% que se difiere al ejercicio siguiente debe enterarse debidamente actualizado (desde el mes en el que se ejerce la opción y hasta el mes en que se efectúe su pago).

La disposición transitoria señala que el ISR que podrá diferirse será el que corresponda a la proporción que representen las enajenaciones a plazo, respecto de la totalidad de las operaciones que haga el contribuyente en el periodo correspondiente. Sin embargo, no es clara la redacción que se utiliza en la disposición transitoria para describir el procedimiento a tomar en cuenta para determinar la proporción antes señalada, lo que pudiera generar distintas interpretaciones.

El ISR que se difiera se actualizará desde el mes en que se debió pagar el impuesto y hasta el mes en que se pague el ISR que se difiere

Por otra parte, el 26 de diciembre de 2013 se publicó en el DOF el decreto que compila diversos beneficios fiscales y establece medidas de simplificación administrativa. En este se establece que en lugar de aplicar lo que refiere la disposición transitoria mencionada, los contribuyentes podrán enterar en tres ejercicios el ISR que se derive de la acumulación de las cantidades que se cobren a partir de 2014 por las enajenaciones a plazo celebradas hasta el 31 de diciembre de 2013. Específicamente, 33.4% del ISR se enterará en el ejercicio en el que se acumule el ingreso, 33.3% en el ejercicio inmediato siguiente y 33.3% restante en el segundo ejercicio inmediato posterior a aquel en que se acumuló el ingreso.

El decreto prevé que el ISR que podrá diferirse, conforme al párrafo anterior, será la diferencia que resulte de comparar el ISR causado en el ejercicio contra el ISR que se hubiera causado de no haberse acumulado los ingresos por cobranza de ventas a plazo celebradas en ejercicios anteriores a 2014. Asimismo, el ISR que se difiera se actualizará desde el mes en que se debió pagar el ISR y hasta el mes en que se pague el ISR que se difiere.

[c] Otros aspectos a considerar. Como consecuencia de la eliminación de la opción que se ha analizado, se modifica la disposición que prevé los conceptos que se consideran como créditos para fines del cálculo del ajuste anual por inflación acumulable o deducible, según corresponda. Específicamente, lo que se prevé a partir del ejercicio fiscal de 2014 es que los créditos derivados de las enajenaciones a plazo que se lleven a cabo con el público en general se consideren como tales para la determinación del citado ajuste.

Por lo que respecta a los requisitos que las deducciones autorizadas deben cumplir, no se modifica la disposición que establece que tratándose de remuneraciones a empleados o a terceros que estén condicionadas al cobro de los abonos en las enajenaciones a plazos, dichas remuneraciones se deduzcan en el ejercicio en que los abonos se cobren. Es recomendable que esta omisión se corrija mediante la emisión de una regla de carácter general (no se incluyó en la Resolución Miscelánea Fiscal para 2014).

En materia del costo de lo vendido, se modifica la disposición que anteriormente establecía que la deducción identificada con el bien que se enajenaba a plazos, se tenía que efectuar en la proporción que representara el ingreso cobrado en el ejercicio respecto del total del precio pactado. En efecto, derivado de la modificación a la opción analizada en este artículo, a partir del ejercicio de 2014 los contribuyentes que enajenen bienes a plazo deducirán 100% del costo de lo vendido en el ejercicio en que se realice la enajenación.

[d] Conclusión. La eliminación de la opción analizada en este artículo afectará de manera importante a distintos contribuyentes y sectores que llevan a cabo recurrentemente enajenaciones a plazo con el público en general.

Por C.P.C. Ernesto Torres García

Integrante de la Comisión de Investigación Fiscal del Colegio

etorres@cheves.com.mx

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