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El Fideicomiso Patrimonial Sucesorio

El Fideicomiso Patrimonial Sucesorio
septiembre 23
2015

Este instrumento jurídico es útil para asegurar un patrimonio y planear el destino de dicho patrimonio después de la muerte, sin olvidar su impacto fiscal. En las planeaciones patrimoniales existe una figura usada por muchos abogados corporativos e instituciones fiduciarias conocida como Fideicomiso Patrimonial Sucesorio (FPS).

A grosso modo, se constituye un fideicomiso encaminado a la transmisión de los bienes del propietario, después de su deceso, a sus familiares, conservando el primero los derechos de reversión de los bienes fideicomitidos y la prerrogativa para modificar las bases del convenio. Se fija en dicho acto un instrumento jurídico que le permite a un individuo en vida establecer los mecanismos de traspaso de la propiedad a su muerte, conservando este, en todo momento, el control sobre su patrimonio hasta su fallecimiento.

Entonces, en el ámbito tributario su implementación ¿genera un incremento al patrimonio? Si es así, ¿quién causa el ISR?

FIDEICOMISO

El fideicomiso, según el artículo 381 de la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito, es un contrato mercantil por medio del cual el fideicomitente transmite a una institución fiduciaria la propiedad o la titularidad de uno o más bienes o derechos, para ser destinados a fines lícitos, determinados y posibles, encomendándole su realización a aquella.

Destacan cuatro actores esenciales, a saber:

  • Fideicomitente: quien transfiere la propiedad de ciertos bienes al fin lícito del fideicomiso.
  • Fiduciaria: es la institución financiera encargada de hacer cumplir el referido fin.
  • Fideicomisario: quien recibe los beneficios.
  • Comité técnico: toma las decisiones dentro de este convenio.

En cambio, la finalidad del FPS es la transmisión de la propiedad de los bienes fideicomitidos para después de la muerte del fideicomitente, sin el rigorismo del procedimiento sucesorio y por supuesto conservando este último el derecho esencial de modificar los términos del contrato, asumiendo el control de los bienes aportados.

CARACTERÍSTICAS

A continuación se muestran las principales características:

tabla

 

INCREMENTO EN EL PATRIMONIO

Respecto a las implicaciones del FPS en el ámbito tributario surgen las siguientes dudas:

  • ¿En qué momento se actualiza un incremento en el patrimonio?
  • ¿Quién de los actores esenciales de la figura obtiene el ingreso?

Al analizar el esquema se observan dos intervalos:

tabla 3

El incremento patrimonial se actualiza, en el segundo supuesto, para los beneficiarios, ya que en el otro, el fideicomitente se reserva el derecho de reversión, teniendo también la calidad de beneficiario en primer término.

En el primer caso, además, en cualquier momento se podrían modificar las bases sobre las cuales se constituyó el FPS, incluso cambiar a los fideicomisarios. Si el fideicomitente ejerce la prerrogativa de reversión no existe un aumento en su patrimonio, debido a que los bienes no han salido de su esfera jurídica, al contrario, son los mismos que regresan a su peculio.

Los fideicomisarios (en segundo lugar) solo tienen la expectativa de derecho de obtener ciertos bienes al actualizarse la condición de la ejecución de los fines del contrato. Una vez acontecido el deceso, al concretizarse los fines del FPS, la fiduciaria transmitirá a los beneficiarios la propiedad de los bienes y formarán parte de su haber patrimonial.

CAUSACIÓN DEL ISR

En el FPS, al transmitirse los bienes a los fideicomisarios, se presenta una enajenación para efectos fiscales con fundamento en el artículo 14 del CFF, incrementando su patrimonio. Sin embargo, ¿este acto causa ISR? En efecto, se encuentra gravado, no obstante, se pudiera alegar que encuadra en las siguientes hipótesis de exención, a saber:

“Artículo 93. No se pagará el impuesto sobre la renta por la obtención de los siguientes ingresos:

XXII. Los que se reciban por herencia o legado.

XXIII. Los donativos en los siguientes casos:

a) Entre cónyuges o los que perciban los descendientes de sus ascendientes en línea recta, cualquiera que sea su monto.

b) Los que perciban los ascendientes de sus descendientes en línea recta, siempre que los bienes recibidos no se enajenen o se donen por el ascendiente a otro descendiente en línea recta sin limitación de grado.”

EXENCIONES

Herencia o legado

En cuanto a que la transferencia pudiese considerarse como una herencia o legado, no se cuenta con el soporte jurídico para afirmarlo, toda vez que con fundamento en los artículos 1281 y 1285 del Código Civil Federal (CCF) aquellos actos implican la transmisión de todos los bienes al acontecer la muerte del de cujus, incluyendo las obligaciones y derechos, los cuales no se extinguen con el deceso.

Sin embargo, el referido traspaso se rige por estrictas normas y procedimientos para que quienes ostenten el derecho puedan adquirir la masa hereditaria bajo el escrutinio de un juez civil.

En el FPS no sucede de esa manera, pues si bien la transferencia se da después de la muerte del fideicomitente, en este proceso no existe la aprobación judicial ni surge como resultado de la misma.

Ciertamente, los referidos bienes, al materializarse el deceso, ya habían sido transmitidos a una institución fiduciaria, por lo tanto, no se encontraban en plena propiedad del aportante al ocurrir ese evento, entonces no se ubica en el supuesto contemplado en la fracción XXII del artículo 93 de la LISR.

Donación

En relación con la donación entre cónyuges, o ascendientes o descendientes en línea recta, la exención no se actualiza en el FPS, en virtud de que:

  • No deriva de un contrato de donación por el cual una persona transfiere a otra, gratuitamente, una parte o la totalidad de sus bienes presentes.
  • No existen de las partes (donante y donatario), y tampoco la aceptación de las mismas hecha saber en vida (arts. 2332, 2340 y 2346, CCF).
  • La transmisión de la propiedad de los bienes del fideicomitente a los fideicomisarios en segundo lugar, se actualiza después de la muerte del primero, con motivo de un contrato mercantil denominado fideicomiso como la concreción del fin para el cual fue constituido.

Adicionalmente, la donación solo puede tener lugar entre vivos y la efectuada con posterioridad a su fallecimiento se regirá por las reglas de la sucesión (art. 2338 y 2339, CCF).

Y si se añaden a esto los perjuicios de la revocación de las donaciones, los supuestos de fraude a acreedores o acciones paulianas que pueden llegar a promover los hijos no contemplados o los acreedores, sería un panorama desalentador para la voluntad del fideicomitente, ya que de asimilar el FPS a una donación, se haría nugatorio el derecho de modificar en todo momento las bases del fideicomiso o la prerrogativa de reversión.

Por lo antes expuesto, la enajenación por transferir los bienes a los beneficiarios del fideicomiso de mérito, no se ubica en los supuestos de exención del ISR proveniente de una herencia o legado ni de una donación.

Soluciones

En ese sentido, al existir un incremento en el patrimonio de los fideicomisarios se causa el ISR, de ahí la importancia de visualizar este efecto al momento de constituir el FPS.

La solución a eso podría ser la siguiente, según la figura de que se trate:

tabla 4

CONCLUSIÓN

La implementación del FPS, si bien permite una certera planeación patrimonial, se considera una enajenación para efectos del ISR e incrementa el patrimonio de los fideicomisarios, por ende, es un ingreso acumulable. Mientras tanto se plantean las soluciones con el objeto de buscar su acercamiento a los supuestos de exención por herencia o legado, y donación.

Empero, encausar la figura en análisis a dichas hipótesis aparta la esencia del fideicomiso y de sus fines primordiales.

Lo correcto sería que el legislador contemplara ese tipo de transmisión dentro del capítulo de las exenciones de la LISR, pues el FPS permite asegurar un patrimonio y planear su destino post mortem, en el entendido de que los bienes aportados al fideicomiso pasarán a un tercero quien reviste la calidad de cónyuge, hijo, nieto o incluso padres.

Por eso es menester atender lo no regulado y contemplar las situaciones de derecho que van surgiendo por el perfeccionamiento de nuestra ciencia jurídica, cuyos efectos son el mejoramiento de la vida de los ciudadanos que gozan del derecho inalienable que diariamente ha de perfeccionarse, o sea, la seguridad jurídica.

 

Lic. Alejandro García Millán

Director General de Patrimonium Consultores Integrados

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