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Devolución de pagos indebidos de impuestos deducidos

Devolución de pagos indebidos de impuestos deducidos
agosto 01
2020

¿Debe ser una condición que el solicitante revierta la deducción? En este artículo se analizan los criterios del SAT y el TFJA.

Es práctica común que, al resolver una solicitud de devolución de pagos indebidos por gravámenes susceptibles de ser deducidos para efectos del impuesto sobre la renta (ISR), tal y como ocurre con aranceles, derechos, aprovechamientos, entre otros, el Servicio de Administración Tributaria (SAT) exija que dichos pagos no hubieran sido deducidos para efectos del ISR; incluso, solicita la exhibición de la respectiva declaración anual complementaria donde se revierta la aludida deducción.

Esta medida inhibe las solicitudes de devolución, pues una porción de los contribuyentes prefiere no presentar una declaración complementaria dado que extendería el plazo para que las autoridades fiscales ejerzan sus facultades de comprobación, además de la complicación que representa realizar dicho ejercicio.

Diversos contribuyentes impugnaron resoluciones del SAT donde se refleja ese criterio. No obstante, el Tribunal Federal de Justicia Administrativa (TFJA) lo avaló; esto se ve reflejado en diversas sentencias dictadas entre 2014 y 2018, y en diversos criterios publicados entre noviembre de 2015 y marzo de 2016, por la Sala Superior del TFJA.

El SAT basa su postura en que el primer párrafo del artículo 22 del Código Fiscal de la Federación (CFF) establece por regla general que las autoridades fiscales devolverán las cantidades pagadas indebidamente por impuestos indirectos en la importación, siempre y cuando la cantidad pagada no se hubiere acreditado (sic). Así, considera que la devolución de contribuciones a la importación representa un doble beneficio: el primero, por la deducción del gravamen para efectos del ISR; y el segundo, al momento de la devolución.

A pesar de lo erróneo de sus razonamientos, los criterios del SAT y del TFJA siguen inhibiendo las solicitudes de devolución de aquellos conceptos que pueden encontrarse en este caso. Afortunadamente para el sector empresarial, el 25 de mayo de 2018, fue publicada en la gaceta del Semanario Judicial de la Federación (SJF), la tesis I.18o.A.46 A (10a.), dictada por el Décimo Octavo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa el Primer Circuito (18 TCC), que lleva por rubro “Devolución de pago de lo indebido.

Es ilegal negarla aduciendo que la suma pagada indebidamente fue antes deducida por el contribuyente y/o que por ello le representaría un doble beneficio”, la cual marca un límite al TFJA y al SAT, pues señala que no existe norma que obligue a revertir la deducción y que, en todo caso, la autoridad puede ejercer sus facultades de comprobación para verificar que el solicitante la haya revertido. A partir de la publicación de la aludida tesis I.18o.A.46 A (10a.), el TFJA modificó su criterio y declaró ilegales a las resoluciones del SAT, mediante las que exige a los solicitantes que reviertan la deducción de las cantidades solicitadas en devolución.

No obstante, el SAT sigue exigiendo que el solicitante revierta la deducción de lo solicitado, al aducir que no está obligado a observar el criterio del 18 TCC por no tratarse de una jurisprudencia emitida por la Suprema Corte de Justicia de la Nación. Cuando ese tipo de resoluciones son impugnadas ante el TFJA, éste declara la nulidad y ordena la devolución al coincidir con el criterio del 18 TCC, en el sentido de que es ilegal exigir un requisito no previsto por la normatividad aplicable. Si bien a través de la tesis I.18o.A.46 A (10a.) se ha aclarado que el particular no está obligado a demostrar no haber deducido las cantidades solicitadas en devolución, aún sigue pendiente resolver si es necesario revertir esa deducción, más allá de que no sea necesario demostrarlo al solicitar la devolución.

¿Erogación no deducible?

Desde una perspectiva particular, no es procedente revertir la deducción del gravamen que después se solicita en devolución, pues cuando se enteró constituyó una erogación estrictamente indispensable por derivar de una obligación prevista por la legislación aduanera y fiscal para que una mercancía se encuentre debidamente importada, sin que sea óbice que con posterioridad el contribuyente se haya percatado de que estuvo jurídicamente en posibilidad de dejar de pagar el gravamen y, en consecuencia, se configurara un pago indebido.

Es decir, el hecho de que se solicite en devolución o incluso que sea devuelta, no torna a la contribución pagada como una erogación no deducible para efectos fiscales en el ejercicio en el que se efectuó. Por su parte, cuando el pago indebido de una contribución sea recuperado, el contribuyente deberá acumularlo para efectos fiscales, pues representará un incremento en su patrimonio (esto conforme al artículo 18 de la Ley del ISR y la tesis VIII.1o.61 A, del tomo XIX del SJF de junio de 2004).

A través de la acumulación de la contribución devuelta se neutralizará el efecto fiscal de la deducción del pago de dicha contribución, evitando así un posible perjuicio al fisco federal y al contribuyente. El apartado “Caso: mercancía importada” (véase ilustración), ejemplifica lo anterior.

Así las cosas, sería deseable que el SAT se abstuviera de requerir que el solicitante demuestre no haber deducido o haber revertido la deducción de los gravámenes solicitados en devolución, pues se trata de una práctica ilegal e inhibitoria para que los contribuyentes accedan a la devolución.

De igual forma, sería deseable que exista un criterio sobre si un gravamen que en su momento fue deducible para efectos del ISR, deja de serlo por el hecho de solicitarse en devolución, por lo que no pierde su calidad de erogación deducible en el ejercicio en que se incurrió y pagó y, en todo caso, cuando al final se obtenga su devolución, ésta representará un ingreso acumulable que incrementará el patrimonio hasta el momento en que se perciba y deje de ser una mera expectativa de derecho.

Lic. y C.P. Juan Antonio Castro Chávez
Integrante de la comisión técnica de Comercio Exterior del Colegio
Socio de Landeros, Castro y Mancera, S. C.
acastro@lacam.mx

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