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Aclaraciones: estímulo fiscal, ¿cuándo se acumula?

Aclaraciones: estímulo fiscal, ¿cuándo se acumula?
julio 01
2019

Los estímulos fiscales son beneficios económicos otorgados a los contribuyentes por el Estado con el objeto de alcanzar determinados fines. En ocasiones, el legislador señala en las disposiciones si son ingresos acumulables; a continuación se analiza qué ocurre cuando la ley no indica si el estímulo debe o no acumularse

En términos del artículo 16 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), los ciudadanos deben acumular la totalidad de sus ingresos, en efectivo, bienes, servicios, créditos o de cualquier tipo, que obtengan en el ejercicio. A pesar de que no se define en esta ley, el término ingresos se ha conceptualizado en las diversas interpretaciones efectuadas por los tribunales como modificaciones positivas en el patrimonio de los contribuyentes.

Aun cuando el concepto es amplio, hay quienes sostienen que no todo incremento en el patrimonio debería ser considerado un ingreso, sino sólo aquel que sea el resultado de las operaciones y actividades realizadas por el tributario. En virtud de lo anterior, surge la inquietud acerca de si los estímulos fiscales concedidos por el legislador deben ser entendidos como ingresos acumulables para efectos de la LISR.

El Tribunal Federal de Justicia Administrativa ha señalado que un estímulo fiscal se integra por tres elementos:

  • La existencia de un impuesto o tributo a cargo del beneficiario del estímulo.
  • Una situación especial para todos los contribuyentes.
  • Un objetivo de carácter parafiscal (tesis No. VII-CASR-6ME-4).

De acuerdo con dicho precedente, estos estímulos son una especie de derecho acreditable contra un impuesto a cargo del tributario. Además, el tribunal ha puntualizado que los estímulos no desaparecen la obligación impositiva del contribuyente, sino que es asumida por el Estado.

POSIBLES INTERPRETACIONES

En principio, pareciera que los estímulos fiscales, al tratarse de un beneficio económico a favor de los contribuyentes, implican una modificación positiva en su patrimonio y deben ser tomados como ingresos acumulables para efectos del Impuesto Sobre la Renta (ISR). Es más, esos estímulos deben ser acumulados si el legislador lo señala haciendo uso de su potestad legislativa. No obstante, a diferencia de los ingresos provenientes de la actividad del tributario, la modificación patrimonial derivada de un estímulo fiscal no es resultado de la operación ni de las actividades del contribuyente, sino que es un beneficio económico concedido por el legislador para alcanzar un fin extrafiscal.

Conforme se mencionó, los estímulos fiscales no desaparecen la obligación impositiva del ciudadano, sino que esa misma es asumida por el Estado. En el caso de reconocer un estímulo fiscal como un ingreso, implica que el contribuyente no obtenga el beneficio que se pretendió con su creación y que el Estado finalmente no asuma esa carga impositiva. Es por eso que existen interpretaciones que señalan que, por regla general, los estímulos fiscales no se consideran ingresos acumulables para efectos del ISR, salvo que el legislador así lo establezca.

No se consideran acumulables los apoyos económicos de los programas registrados en los presupuestos de egresos de la Federación”

ANÁLISIS SISTÉMICO DE PRODECON

A finales de marzo de 2019, la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (Prodecon) publicó el Análisis Sistémico No. 02/2019, en el cual examina un supuesto de la Ley de Ingresos de la Federación (LIF) para el Ejercicio Fiscal de 2019 que omite señalar el tratamiento impositivo que debe darse a un estímulo. Por su parte, el Servicio de Administración Tributaria (SAT) reconoció que el estímulo fiscal contenido en el artículo 16, apartado A, fracción IV de la LIF, es un ingreso acumulable para efectos del ISR, a pesar de que esta ley no lo señala expresamente. Sin embargo, la Prodecon estimó que dicha interpretación de la norma era incorrecta.

En efecto, el ombudsman en materia fiscal puntualizó que el legislador omitió señalar si el estímulo es un ingreso acumulable y tampoco estableció el momento de su acumulación, por lo que no debe entenderse como un ingreso acumulable para efectos del ISR. Lo anterior lo sostuvo con apoyo en la tesis de jurisprudencia No. VII-J-SS-114 emitida por el pleno de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, que señala como inadmisible consentir que los estímulos constituyan ingresos acumulables para efectos del ISR, a menos que el le-gislador señale expresamente el deber de acumularlos, pues con ello se haría ineficaz y nugatorio o engañoso el fin perseguido por los estímulos fiscales.

Asimismo, dicha interpretación se apoya en la tesis No. 1a.CCXXX/2011 emitida por la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, que reconoce que los estímulos fiscales son herramientas de fomento económico que no pueden considerarse ingresos gravables para efectos fiscales, pues sería incongruente con su propósito de disminuir el monto de los impuestos a cargo del ciudadano, a menos que el legislador indique que los estímulos se graven y acumulen a los demás ingresos.

Aun cuando el contenido del análisis sistémico no es obligatorio para las autoridades fiscales, la postura de la Prodecon es clara. A falta de señalamiento expreso sobre el tratamiento del estímulo fiscal, éste no debe considerarse un ingreso acumulable, según el principio por persona.

CONCLUSIONES

Los estímulos fiscales son beneficios económicos que el legislador incorpora a la ley para satisfacer determinados objetivos parafiscales. En caso de que el legislador lo estime conveniente, puede señalar de manera expresa que dichos estímulos eventualmente se acumulen para los efectos del ISR. En este supuesto, los contribuyentes deberán acumular los estímulos fiscales.

No obstante, cuando el legislador omita señalar si el estímulo califica o no como acumulable, existen elementos contundentes para sostener que la carga impositiva debe ser asumida por el Estado y no por el ciudadano, en atención a la naturaleza y fines de los estímulos fiscales, por lo que éstos no deben acumularse.

Lic. Adriana Higuera Ornelas, LL.M.
Asociada Senior de JCH Abogados e integrante
de la comisión de desarrollo profesional Fiscal del Colegio
info@jch-abogados.com


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